Rémunération d’associés de SEL : clap de fin ?

Les professionnels libéraux (avocats, notaires, architectes, etc.), qui exercent leur profession dans le cadre d’une société, peuvent recourir à une société d’exercice libérale (SEL). Ce type de société a le particularisme d’avoir un objet civil tout en ayant une forme commerciale. Ainsi les SEL peuvent prendre la forme d’une :

• société d’exercice libéral à responsabilité limitée (SELARL) ou SELARL unipersonnelle ;
• société d’exercice libéral à forme anonyme (SELAFA) ;
• société d’exercice libéral par actions simplifiée (SELAS) ou SELAS unipersonnelle ; 
• société d’exercice libéral en commandite par actions (SELCA)

Si le régime fiscal applicable au résultat déterminé au niveau de la société est clair, il en va différemment pour la rémunération des associés.

Rappel des règles applicables aux rémunérations versées jusqu’au 31 décembre 2022

Jusqu’au 15 décembre 2022 date à laquelle l’administration fiscale a rapporté sa doctrine, celle-ci considérait que :

• les revenus retirés par les associés de l’exercice de leur activité professionnelle dans la SEL relèvent selon sa forme soit de la catégorie des traitements et salaires (SELAFA ou SELAS) soit des rémunérations allouées aux gérants et associés mentionnées à l’article 62 du CGI (SELARL ou SELCA) (BOI-BNC-DECLA-10-10 § 110 applicable jusqu’au 15 décembre 2022) ;
• les rémunérations des associés non dirigeants d’une SELARL qui exercent leur activité dans cette société et qui n’ont pas de ce fait de clientèle personnelle relèvent normalement du régime des traitements et salaires. L’administration se fondait sur la réponse ministérielle « Cousin » publiée en 1996 et reprise au § 510 du BOI-RSA-GER-10-30 également applicable jusqu’au 15 décembre 2022.

Cependant le Conseil d’Etat a posé, dans un arrêt en date du 16 octobre 2013 puis dans un second en date du 8 décembre 2017, le principe de l’imposition des rémunérations perçues par les associés d’une société d’exercice libérale (SEL) au titre de l’exercice de leur activité libérale dans cette société dans la catégorie des bénéfices non commerciaux (BNC). 

Selon les juges, la rémunération relève de la catégorie des traitements et salaires que s’il est démontré que cette activité est exercée dans des conditions traduisant l’existence, à l’égard de la société, d’un lien de subordination caractérisant une activité salariée. 

Le cas échéant, en cas de présence d’un lien de subordination, les rémunérations sont donc, par exception, imposées dans la catégorie des traitements et salaires.

Dès lors, en pratique et jusqu’au 15 décembre 2022, les associés de SEL pouvaient choisir l’imposition de leur rémunération qui leur était la plus favorable en se fondant soit sur la doctrine administrative soit en faisant valoir la jurisprudence du Conseil d’Etat.

Que s’est-il passé le 15 décembre 2022 et comment seront imposés la rémunération des associés de SEL à compter du 1er janvier 2023 ?

Le 15 décembre 2022, l’administration fiscale a rapporté sa doctrine et s’est alignée sur la jurisprudence établie par le Conseil d’Etat qu’elle cite dorénavant dans sa doctrine (BOI-RSA-GER-10-30 § 520 et BOI-BNC-DECLA-10-10 § 11). 

Ainsi, le régime d’imposition des rémunérations des associés de SEL dépendra selon qu’il s’agit de rémunérer soit le mandat social soit les fonctions technique (c’est-à-dire l’exercice de l’activité libérale). 

En pratique, à compter du 1er janvier 2023 :

• les rémunérations des associés (dirigeants ou non) de SELAFA, SELAS, SELARL et de SELCA, allouées à raison de l’exercice de leur activité libérale dans ces mêmes sociétés sont en principe imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ;
• Ces rémunérations pourront relever de la catégorie des traitements et salaires s’il est démontré que l’activité professionnelle est exercée dans des conditions traduisant l’existence, à l’égard de la société, d’un lien de subordination caractérisant une activité salariée (en pratique, cette situation devrait être exceptionnelle) ;
• L’administration précise que pour les gérants majoritaires de SELARL et les gérants de SELCA, ces règles s’appliquent aux rémunérations qui leur sont allouées à raison de l’exercice d’une activité libérale, lorsqu’elles peuvent être distinguées des rémunérations qu’ils perçoivent au titre de leurs fonctions de gérant. Dans le cas contraire, elles demeurent imposées dans les conditions prévues à l’article 62 du CGI.

Concernant la rémunération au titre du mandat social, le régime d’imposition de la rémunération versée au titre du mandat social dépend de la forme juridique :

• dans les SELARL, la rémunération du gérant majoritaire relève de l’article 62 du CGI ;
• dans les SELAS et SELAFA, la rémunération versée relève de la catégorie des traitements et salaires.

Concrètement, qu’est-ce que cela change pour les associés concernés ? 

Au titre des rémunérations perçues jusqu’au 31 décembre 2022, les associés pourront se prévaloir de l’ancienne doctrine administrative et déclarer en mai 2023 leur rémunération dans la catégorie des traitements et salaires ou celle de l’article 62 du CGI pour les gérants majoritaires de SELARL.  

A compter des rémunérations perçues à compter du 1er janvier 2023, les associés qui doivent passer du régime d’imposition des traitements et salaires à celui des BNC devront faire tenir une comptabilité présentant le détail de leurs recettes et de leurs dépenses professionnelles. Cela implique donc l’établissement de note d’honoraires adressées à la société et la réalisation d’une déclaration n° 2035 à titre personnel. Il faudra également se poser, entre autres, le régime d’imposition de la TVA.

A noter

Dans une publication du 5 janvier 2023, l’Administration a annoncé que les associés de SEL qui ne sont pas en mesure de se conformer, dès le 1er janvier 2023, au régime d’imposition en BNC peuvent – à titre transitoire – déclarer les rémunérations perçues au titre de l’exercice de leur activité libérale dans ces sociétés au cours de l’année 2023 dans la catégorie des traitements et salaires ou, pour ce qui concerne les gérants majoritaires de SELARL et les associés gérants de SELCA, dans les conditions prévues à l’article 62 du CGI.

Ce délai d’une année supplémentaire doit permettre aux contribuables concernés de se mettre en conformité.

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